Erhaltungsaufwand ($ 4 Abs 7 EStG, $ 28 Abs 2 EStG)

Grundsätzlich ist Erhaltungsaufwand für Gebäude sofort abzugsfähig. Die einzige Einschränkung besteht bei Gebäuden (§ 4 Abs 7 und § 28 Abs 2 EStG), die Wohnzwecken dienen. In diesem Fall ist der Erhaltungsaufwand in Instandhaltungsaufwand und in Instandsetzungsaufwand zu trennen.

Betreffend die sofortige Abzugsfähigkeit des Erhaltungsaufwandes gibt es bei Mietwohngebäuden folgende Einschränkung:

■ Bei Gebäuden, die zum Anlagevermögen gehören und an Personen, die nicht betriebszugehörige Arbeitnehmer sind, für Wohnzwecke entgeltlich vermietet werden (§ 4 Abs 7 EStG) und

■ bei Gebäuden, die der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung dienen, die für Wohnzwecke vermietet werden (§ 28 Abs 2 EStG), ist der Erhaltungsaufwand zu trennen in:

■ Instandhaltungsaufwand und
■ Instandsetzungsaufwand.

Von dieser Trennung des Erhaltungsaufwandes für Vermietungsobjekte im betrieblichen Bereich sind an Arbeitnehmer vermietete Gebäude, Betriebsgebäude, die keine Wohngebäude darstellen, oder Hotels und vergleichbare Gebäude, die der kurzfristigen Beherbergung dienen, nicht betroffen (EStR Rz 1401).

Instandhaltung liegt vor, wenn lediglich unwesentliche Gebäudeteile ausgetauscht werden bzw. wenn es zu keiner wesentlichen Erhöhung des Nutzwertes oder der Nutzungsdauer kommt. Das betrifft:

■ laufende Wartungsarbeiten

■ Reparaturen, auch wenn diese nicht jährlich anfallen

■ Ausmalen des Stiegenhauses und der Räume

■ Anfärbeln der Fassade ohne Erneuerung des Außenverputzes

■ Erneuerung von Gebäudeteilen infolge höherer Gewalt (Sturm-/Hagelschaden) EStR Rz 6468

Der Instandhaltungsaufwand ist sofort als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abzusetzen. Bei Gebäuden im Privatvermögen kann bei nicht regelmäßig jährlich anfallenden Instandhaltungsarbeiten über Antrag dieser auf 15 Jahre (bis 2015: auf 10 Jahre) verteilt abgesetzt werden (§ 28 Abs 2 1. Teilstrich EStG). Dieses Verteilungswahlrecht ist für jede bauliche Maßnahme separat auszuüben. Bei Miteigentumsgemeinschaften kann jeder Miteigentümer das Wahlrecht getrennt ausüben.
Instandsetzungsaufwand ist gem. § 28 Abs 2 EStG jener Aufwand, der:

■ nicht zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten gehört, aber

■ allein oder zusammen mit einem Herstellungsaufwand

■ den Nutzwert des Gebäudes wesentlich erhöht oder

■ die Nutzungsdauer wesentlich verlängert.

Als Instandsetzungsaufwand gelten insbesondere Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Austausch von Fenstern, Türen, Dach und Dachstuhl, Zwischenwänden, Unterböden, Aufzugsanlagen, Heizungsanlagen, Elektro-, Gas-, Wasser- und Heizungsinstallationen, Sanitäranlagen und umfangreiche Erneuerung des Außenverputzes mit Wärmedämmung, Trockenlegung der Mauern (EStR Rz 6469).
Eine wesentliche Erhöhung ist dann zu unterstellen, wenn einer von den o. a. unselbständigen Gebäudeteilen zur Gänze bzw. zu mehr als 25 % ausgetauscht wird. Die 25-%-Grenze ist getrennt für jede Aufwandskategorie zu beurteilen. Eine wesentliche Erhöhung des Nutzungswertes ist zu unterstellen, wenn zumindest bei einer Aufwandskategorie mehr als 25 % ausgetauscht wurde. Die 25-%-Grenze ist grundsätzlich jahresbezogen zu verstehen. Eine mehrjährige Betrachtung hat nur in den Fällen zu erfolgen, in denen vor Beginn der Sanierungsmaßnahme das gesamte Ausmaß der geplanten Sanierung bereits feststeht (EStR Rz 6463).
Bei Vermietung einer Eigentumswohnung kann unterstellt werden, dass als Bezugsgröße die Wohnung angesetzt wird (EStR Rz 6465a). Bei Sanierung eines Zinshauses ist die Bezugsgröße das gesamte Vermietungsobjekt.

EStR Rz 6463 – Beispiel:

In einem Gebäude werden 20  % der Fenster und 20  % der Elektroinstallationen ausgetauscht. Da bei keiner der in Rz 6469 angeführten Maßnahmenkategorien die 25-%-Grenze überschritten wird, liegt kein Instandsetzungsaufwand vor. Die 25-%-Grenze ist grundsätzlich jahresbezogen zu verstehen. Eine mehrjährige Betrachtung hat nur in Fällen zu erfolgen, in denen vor Beginn der Sanierungsmaßnahme das gesamte Ausmaß der geplanten Sanierung bereits feststeht.

EStR Rz 6463 – Beispiele:

1. In einem Wohnhaus sollen nach dem diesbezüglich erteilten Auftrag 80 % aller Fenster in den Jahren 2001 und 2002 ausgetauscht werden. Unabhängig davon, wie viele Fenster in den einzelnen Jahren tatsächlich gewechselt werden bzw. welches Verhältnis sich daraus ergibt, liegt in jedem Jahr Instandsetzungsaufwand vor.
2. In einem Wohnhaus werden bei Freiwerden einzelner Wohnungen die Fenster der jeweiligen Wohnung ausgetauscht. Sofern im jeweiligen Jahr insgesamt nicht mehr als 25 % der Fenster ausgetauscht werden, liegt kein Instandsetzungsaufwand vor.

Steuerliche Behandlung des Instandsetzungsaufwandes:

Jener Instandsetzungsaufwand bei Wohngebäuden im Privatvermögen, der nicht durch steuerfreie Subventionen aus öffentlichen Mitteln gedeckt ist, ist gleichmäßig auf 15 Jahre verteilt abzusetzen – § 28 Abs 2 EStG.

Bei Mietgebäuden im Privatvermögen, die nicht Wohnzwecken dienen, ist der Instandhaltungsaufwand sofort abzusetzen. Gem. EStR Rz 6457 besteht ein Wahlrecht, die Instandsetzungsaufwendungen sofort oder auf 15 Jahre verteilt abzusetzen. Dieses Verteilungswahlrecht ist für jede bauliche Maßnahme separat auszuüben.

Instandsetzungsaufwand von Liegenschaften im Betriebsvermögen, wenn diese an nicht Betriebszugehörige für Wohnzwecke vermietet werden, ist im Zuge einer MWR auf 15 Jahre zu verteilen – § 4 Abs 7 EStG.

Die Verlängerung des Verteilungszeitraumes ab 01.01.2016 von 10 Jahren auf 15 Jahre gilt auch für jenen Instandhaltungsaufwand, der freiwillig ab 01.01.2016 verteilt abgesetzt wird. Bereits laufende freiwillige 1/10-Absetzungen für Instandhaltungsaufwand können unverändert auslaufen.

Instandsetzungsaufwand bei gemischter Nutzung des Gebäudes:

Wird ein Gebäude teilweise für Wohnzwecke und teilweise für andere Zwecke verwendet (z.  B. für Bürozwecke, Geschäftslokale vermietet), dann sind Instandsetzungsaufwendungen, soweit sie den Wohnzwecken dienenden Teilen eindeutig zurechenbar sind, auf 15 Jahre (bis 2015: 10 Jahre) zu verteilen. Jene Instandsetzungsaufwendungen, die nicht für Wohnzwecke vermietete Teile des Gebäudes betreffen, können wie Instandhaltungsaufwand sofort oder über 15 Jahre (bis 2015: 10 Jahre) verteilt abgesetzt werden.

Nicht eindeutig zuordenbare Instandsetzungsaufwendungen (Instandsetzung des Daches, Erneuerung der Hauptwasserleitungen) sind entsprechend dem Verhältnis der Nutzflächen aufzuteilen. Ein untergeordnetes Ausmaß von weniger als 20 % der jeweils anders gearteten Nutzung bleibt außer Betracht (EStR Rz 6472).

EStR Rz 6472 – Beispiel:

Bei einem Gebäude, das zu 40 % für Geschäftszwecke und zu 60 % für Wohnzwecke vermietet wird, wird die Fassade abgeschlagen, wärmegedämmt und neu verputzt; in allen Geschäftslokalen wird die Zentralheizungsanlage erneuert. Beide Maßnahmen stellen Instandsetzungsaufwendungen dar. Die Fassadenerneuerung ist zu 60 % als Instandsetzung auf ein Wohngebäude zu beurteilen und zwingend auf 10 Jahre zu verteilen. Die den Geschäftszwecken zuzuordnende Erneuerung der Fassaden (40 %) und die Erneuerung der bestehenden Zentralheizungsanlage (100  %) sind sofort oder über Antrag auf 10 Jahre verteilt absetzbar.

© Prof. Ing. Mag. Gruber Stefan

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